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[組圖]稅務總局最新答疑:稅率調整和一般納稅人轉小規模等15個實務問題
作者:佚名    文章來源:華財會計    點擊數:    更新時間:2018-5-7


2018年4月27日上午8:30,國家稅務總局在官方網站進行2018年第二季度稅收政策解讀文字直播。國家稅務總局貨物和勞務稅司副司長林楓就增值稅改革相關政策進行深入講解。

 

1.怎麽理解“從5月1日起”調整稅率。

所謂“從5月1日起”,指的是納稅義務發生時間。凡是納稅義務發生時間在5月1日之前的,一律適用原來17%、11%的稅率納稅,按照原稅率開具發票;相反,凡是納稅義務發生時間在5月1日之後的,則適用調整後的16%、10%的新稅率納稅,按照新稅率開具發票。

 

2.稅率調整前後發票如何銜接。

按照上面確定的原則,納稅人在稅率調整前已經按照原稅率開具發票的業務,在5月1日以後,如果發生銷售折讓、中止或者退回的,納稅人按照原適用稅率開具紅字發票;如果因爲開票有誤需要重新開具發票的,先按照原適用稅率開具紅字發票,然後再重新開具正確的藍字發票。納稅人在稅率調整前沒有開具發票的業務,如果需要補開發票,也應當按照原適用稅率補開。

需要提醒大家的是,稅控開票軟件的稅率欄次,默認顯示的是調整後的稅率,納稅人發生上述情況,需要手工選擇原適用稅率開具發票

     

      3.购进农产品如何抵扣进项税。

此次稅率調整後,納稅人購進農産品抵扣如何變化,大家比較關注。財稅32號文件中,有兩條對此作出規定,一條是普遍性規定,伴隨稅率調整,納稅人購進農産品扣除率同步從11%調整爲10%。還有一條是特殊規定,明確納稅人購進用于生産銷售或委托加工16%稅率貨物的農産品,按照12%的扣除率計算進項稅額。也就是說,稅率調整前,購進農産品可以按照11%、13%扣除,稅率調整後,按照10%、12%扣除。總體來說,農産品抵扣問題,總的思路和精神還是參考去年簡並稅率下發的財稅〔2017〕37號文件執行。這裏我想就12%扣除率相關問題作幾點說明:

(1)爲什麽農産品深加工企業購進農産品按照12%扣除?

本次稅率調整,農産品扣除率仍是政策設計時需要考慮的一個問題。2017年7月,增值稅稅率實施“四並三”改革,農産品稅率下調後,爲了解決農産品深加工企業可能出現的稅負上升問題,給予這部分企業維持扣除力度不變的過渡措施,也就是在11%扣除率的基礎上加計了2個點,按照13%扣除率計算進項稅額,征扣稅率差保持在4個百分點(銷項17%,進項13%)。

此次稅率調整,農産品深加工企業産成品適用稅率由17%下調至16%,我們總體考慮是征稅率下調,退稅率、扣除率均應同步下調,這樣有利于下一步規範增值稅制度,減少稅收風險。因此將其扣除率也同步下調一個點,確定爲12%。和稅率調整前相比,農産品深加工企業購進農産品加計扣除的力度是一樣的,只是在10%的基礎上加計2個百分點。

(2)12%扣除率的適用範圍,這裏我要再次強調,僅限于納稅人生産16%稅率貨物購進的農産品,農産品流通企業或者産成品適用稅率是10%的企業,不在加計扣除政策範圍內,要按照10%扣除率計算進項稅額。

(3)納稅人購進農産品取得什麽憑證可以按照12%扣除?

我給大家歸納了一下,可以享受加計扣除政策的票據有三種類型:

一是農産品收購發票或者銷售發票,這裏的銷售發票必須是農業生産者銷售自産農産品適用免稅政策開具的普通發票;

二是取得一般納稅人開具的增值稅專用發票或海關進口增值稅專用繳款書;

三是從按照3%征收率繳納增值稅的小規模納稅人處取得的增值稅專用發票。需要說明的是,取得批發零售環節納稅人銷售免稅農産品開具的免稅發票,以及小規模納稅人開具的增值稅普通發票,均不得計算抵扣進項稅額。

(4)農産品核定扣除的納稅人,扣除率是否也要按照12%計算抵扣進項稅額?

核定扣除的納稅人購進農産品,仍按照核定扣除管理辦法規定,以銷定進,扣除率爲銷售貨物的適用稅率。


 

       4.申報表如何填寫

爲配合稅率調整政策的落實,同時兼顧政策實施後的效應分析工作,稅務總局本著盡量不做大的調整的原則,在維持原申報表基本結構和欄次不變的前提下,對《增值稅納稅申報表附列資料(一)》(本期銷售情況明細)和《增值稅納稅申報表附列資料(三)》(服務、不動産和無形資産扣除項目明細)個別欄次的填報內容進行了調整。

一方面,是將申報表中原來的17%項目、11%項目的欄次名稱相應修改爲16%欄次、10%欄次,停用“13%稅率”的相關欄次。另一方面,考慮到納稅人可能會出現申報以前所屬期稅款的情形,相關文件明確,納稅人申報適用17%、11%的原稅率應稅項目時,按照申報表調整前後的對應關系,分別填寫在相關欄次中。簡單來說,從6月份申報期開始,納稅人如果要申報17%、11%的應稅項目,可以分別填寫在16%項目、10%項目的相關欄次內。

 

5.哪些一般納稅人可以轉登記爲小規模納稅人。

大家應該已經注意到,18號公告第一條對可以轉登記爲小規模納稅人的條件進行了界定,只有兩個條件同時滿足,才可以轉登記爲小規模納稅人。

條件一,只有根據《增值稅暫行條例》第十三條和《增值稅暫行條例實施細則》第二十八條的有關規定登記的一般納稅人,可以轉登記爲小規模納稅人。《增值稅暫行條例》第十三條規定的是,年應稅銷售額超過規定標准的小規模納稅人,應當辦理一般納稅人登記;沒超過規定標准的,如果會計核算健全,能夠提供准確稅務資料,也可以辦理一般納稅人登記。《增值稅暫行條例實施細則》第二十八條規定的是,工業50萬、商業80萬的小規模納稅人標准。兩個條款聯系起來理解,也就意味著按照工業50萬、商業80萬的標准登記的一般納稅人,包括強制登記和自願登記的一般納稅人,都可以轉登記爲小規模納稅人。從另一個角度來理解,此次允許轉登記的,不包括按照500萬元的標准登記爲一般納稅人的營改增企業。

條件二,轉登記日前連續12個月(以1個月爲1個納稅期,下同)或者連續4個季度(以1個季度爲1個納稅期,下同)累計應稅銷售額沒有超過500萬元

再強調一遍,只有上述兩個條件同時滿足的一般納稅人,才可以轉登爲小規模納稅人。同時,只有2018年5月1日以前就已經登記的一般納稅人,才可以轉登記爲小規模納稅人,5月1日以後新登記的一般納稅人,並不符合第一個條件的規定,不屬于可轉登記的範圍

 

6.納稅人什麽時候可以轉登記。

符合轉登記條件的納稅人,是否由一般納稅人轉登記爲小規模納稅人,是由納稅人自主選擇的,轉登記的程序也是由納稅人發起的。但是,大家要注意,此項政策的執行時間是2018年5月1日,停止時間是2018年12月31日。也就是說,符合條件的一般納稅人如果需要轉登記爲小規模納稅人,在2018年5月1日到12月31日,這8個月的期間裏,都可以到主管稅務機關辦理轉登記手續。即,5月1日前和12月31日後,不可以辦理轉登記手續。

 

 

      7.轉登記後從什麽時候開始按照簡易計稅方法納稅。

18號公告規定,一般納稅人轉登記爲小規模納稅人後,自轉登記日的下期起,按照簡易計稅方法計算繳納增值稅;轉登記日當期仍按照一般納稅人的有關規定計算繳納增值稅。理解本條規定,重點在“下期”、“當期”。

所謂“下期”、“當期”,指的都是稅款所屬期,這是《增值稅暫行條例》中的基本概念,不用過多解釋。但是,由于有按月和按季兩種納稅期限,本條在實際執行中可能就會遇到幾種不同的情況,應該按照本條規定的基本原則分別處理。

第一種情況是,原來按月納稅,轉登記後繼續按月納稅。這種情況非常簡單,轉登記日的當月,仍按照一般納稅人的規定納稅,從次月起改爲簡易計稅。

第二種情況是,原來按月納稅,轉登記後改爲按季納稅。由于大多數地區對小規模納稅人實行按季納稅,因此這種情況可能會非常多。對此,轉登記日的當月,仍應該按照一般納稅人的規定納稅,從轉登日的次月起,改爲簡易計稅,按季繳納。比如,轉登記日的所屬月份爲7月份,納稅人在7月仍按照一般納稅人的規定納稅,從8月起,改爲簡易計稅,按季繳納,8-9月份實現的稅款,在10月申報期申報繳納。

第三種情況是,原來按季納稅,轉登記後繼續按季納稅。這與第一種情況一樣,轉登記日的當季,仍按照一般納稅人的規定納稅,從下一個季度起改爲簡易計稅。

第四種情況是,原來按季納稅,轉登記後改爲按月納稅。這種情況我們判斷基本不會出現。如果有,在轉登記日的當季,仍按照一般納稅人的規定納稅,從下一個季度的首月起改爲按月簡易計稅

 

8.未抵扣的進項稅額如何處理。

近些年來,增值稅的管理都是盡量擴大一般納稅人的隊伍,包括《增值稅暫行條例實施細則》在內的相關政策規定,都不允許一般納稅人再轉爲小規模納稅人。此次統一小規模納稅人標准,並允許已經按較低標准登記的一般納稅人轉登記爲小規模納稅人,可以說是一項全新的政策,沒有可借鑒的成熟做法,許多新的問題需要研究處理,其中,轉登記納稅人未抵扣的進項稅就是其中的重點。

通常情況下,大家可能認爲,未抵扣的進項稅應該做進項稅轉出處理,直接調增企業的成本費用。這樣做雖然簡單,但是存在較多的問題。一是,未抵扣的進項稅是企業的權益,轉入成本費用也就意味著不能再進行抵扣,對企業不利。二是,轉登記納稅人在今後可能還會對轉登記前的業務進行調整,包括退貨、折扣等,也包括稽查補稅、自查補稅等,都需要將未抵扣的進項稅納入計算,以更大程度地維護納稅人的權益。三是,一些出口企業還需要將未抵扣的進項稅申請退稅。因此,繼續核算未抵扣的進項稅是有必要的。

如何核算未抵扣的進項稅,有幾種方案可供選擇。比如,可以要求納稅人設立台賬進行管理,按月報送稅務機關;也可以調整申報表,增加相關欄次要求納稅人按月填報。但是這兩種方案都會增加納稅人的核算負擔,不是最優的選擇。經過反複斟酌研究,我們最終確定,轉登記納稅人尚未申報抵扣的進項稅,以及轉登記日當期的期末留抵稅額,計入“應交稅費—待抵扣進項稅額”科目核算,這樣做,既可滿足需要,又簡便易行,不增加納稅人負擔。

需要提醒大家的是,隨著轉登記納稅人對轉登記前的業務進行調整,未抵扣的進項稅將是一個動態變化的數據,納稅人應准確核算,稅務機關也應做好輔導,重點關注,共同防範涉稅風險。具體規定在18號公告中已經寫明,這裏就不再重複了。

 

9.轉登記納稅人如何調整轉登記前的業務。

納稅人轉登記之後,已經成爲小規模納稅人,需要按照小規模納稅人的相關規定進行涉稅核算。但是,其在一般納稅人期間發生的銷售或者購進業務,有可能因爲銷售折讓、中止或者退回,需要進行調整。這種情況下,如果要求轉登記納稅人在按照小規模納稅人申報的同時,再填報一張一般納稅人申報表,將會極大增加納稅人核算的複雜性。因此,18號公告規定,轉登記納稅人發生上述業務,應按照一般計稅方法,調整一般納稅人期間最後一期的銷項稅額、進項稅額、應納稅額。

需要特別強調的是,調整一般納稅人期間最後一期的銷項稅額、進項稅額和應納稅額,並不是要求納稅人重新核算最後一期的涉稅數據並填報一般納稅人申報表。納稅人根據業務的實際情況,對一般納稅人期間最後一期的銷項稅額、進項稅額和應納稅額進行調整後,和原來的申報結果相比,可能會産生少繳稅款,也可能會産生多繳稅款,都不需要重新填報一般納稅人申報表,而是並入銷售折讓、中止或者退回當期的應納稅額中處理,在小規模納稅人申報表中填列。這一點需要大家注意。

 

10.轉登記納稅人如何開具發票。

轉登記納稅人在發票開具方面,也有一些特殊情況需要處理,18號公告都有相應的規定,我在這裏再幫助大家梳理一下:

首先,轉登記納稅人自轉登記日的下期起,發生增值稅應稅銷售行爲,應當按照征收率開具增值稅發票

其次,爲了解決納稅人開具專用發票方面的實際需要,給納稅人提供更多便利,對于在一般納稅人期間已經領用稅控裝置並進行了票種核定的轉登記納稅人,在轉登記後可以繼續自行開具專用發票,不受稅務總局目前已經推行的小規模納稅人自開專用發票試點行業的限制。

再次,轉登記納稅人在一般納稅人期間發生的增值稅應稅銷售行爲,需要開具紅字發票、換開發票、補開發票的,一律按照原來適用的稅率或者征收率開具



 

      11.转登记纳税人是否永远属于小规模纳税人。

此次在統一小規模納稅人標准的同時,允許已經按較低標准登記的一般納稅人轉登記爲小規模納稅人,是給予納稅人充分的選擇權,納稅人可以根據自身的實際情況,自行選擇適宜的計稅方式繳納增值稅。但是,這並不意味著此類納稅人在轉登記後永遠屬于小規模納稅人。按照《增值稅暫行條例》及其實施細則的相關規定,轉登記納稅人今後如果年應稅銷售額超過財政部和稅務總局規定的小規模納稅人標准,就應當登記爲一般納稅人,而且,轉登記納稅人按規定再次登記爲一般納稅人後,也不能再轉登記爲小規模納稅人

 

12.關于進項留抵退稅問題

對進項留抵,國際上實行增值稅制度的國家,一般是從本國實際出發,采取不同的處理方法:有的不予退還,結轉到下一個納稅期繼續抵扣;有的是有條件地實施退稅,比如留抵稅額要在一定的額度以上,或者持續出現留抵超過一定的時間等等。考慮到全面實行留抵退稅會影響中央和地方之間、不同地區之間的財政分配關系,還存在較大的騙取退稅風險,從1994年增值稅稅制改革以來,我國采取了以結轉下期抵扣爲主的處理方式。近幾年,結合國家産業政策,在風險可控的前提下,在重大集成電路項目等少量行業開展了留抵退稅的嘗試。

此次改革,試行增值稅留抵退稅的範圍非常明確,即國家重點鼓勵的裝備制造等先進制造業、研發等現代服務業內,將部分符合條件的企業以及電網企業納入留抵退稅試點範圍,對其在一定時期形成的增值稅期末留抵稅額,一次性予以退還,以減輕這些企業資金壓力,支持企業擴大投資,實現技術裝備升級。

此項政策國務院已經批准,目前我們正會同財政部抓緊研究具體的落地辦法,一方面爲企業減負,另一方面也是爲今後完善稅制、建立制度化的留抵退稅機制積累經驗。


 

        13.补充回答问题

(1)謝謝,我是來自北京……國際教育科技有限公司的……。我們是一家商貿企業,之前並沒有達到一年80萬元的銷售額標准,但爲了方便開票,我們自願選擇登記成了一般納稅人。請問林司長,像我們公司這種情況,這次能否轉登記成小規模納稅人?

[貨物和勞務稅司副司長林楓]感謝提問。此前自願選擇登記爲一般納稅人的工商企業,屬于本次可轉登記爲小規模納稅人的範圍。當然,如果要進行轉登記,還要看應稅銷售額的情況,也就是說還要看你們公司在申請轉登記前連續12個月的應稅銷售額是否超過了500萬,如果未超過500萬,就可以按規定的程序申請轉登記爲小規模納稅人。

(2)大家好!我是來自中國……建設股份有限公司的……,我們關注到,總局發布的18號公告第九條規定了,在增值稅稅率調整前未開具增值稅發票需要補開增值稅發票的,應當按照原適用稅率補開。那麽我想請問林司長,我們有一些建築服務是簡易計稅項目,在稅率調整後如果補開發票,也是要按照11%的稅率補開嗎?

 [貨物和勞務稅司副司長林楓]謝謝您的提問。18號公告第九條裏面關于補開發票的規定,主要是針對受稅率調整影響的事項,未受稅率調整的該怎麽補開還怎麽補開。具體到你剛才說的這個情況,在稅率調整前,已經按照11%稅率計稅的建築服務,如果在稅率調整後需要補開發票,應該按照11%的稅率補開發票,如果是簡易計稅的建築服務,並未受此次稅率調整的影響,如果需要補開發票,無論何時,還是按照簡易計稅項目的征收率進行補開。

(3)大家好!我是來自浙江省杭州市濱江區國家稅務局的方順清,請問林司長,按季納稅的一般納稅人在季度中期申請轉登記爲小規模納稅人,具體應該什麽時候開始按照小規模納稅人申報納稅?

[貨物和勞務稅司副司長林楓]謝謝,在基層一線確實會遇到這樣的情況。一般納稅人轉登記爲小規模納稅人後,自轉登記日的下期起,按照簡易計稅方法計算繳納增值稅。這裏的“下期”是稅款所屬期的概念。對于按季納稅的情況,下面我舉個例子來說明一下,比如納稅人在5月份申請轉登記爲小規模納稅人,由于是按季納稅,因此,這個納稅人在二季度,也就是4-6月份,仍應按照一般納稅人的身份計稅,並在7月申報期最後一次以一般納稅人的身份進行納稅申報。自7月1日開始,其身份轉爲小規模納稅人,並開始按照簡易計稅方法計算繳納增值稅。